Estoński CIT – rozliczenie zakupu, pojazdu i eksploatacja
Polskie przepisy podatkowe często wzorują się na założeniach i przepisach obowiązujących poza granicami Polski. Za przykład może posłużyć przepis dotyczący ryczałtu od dochodów spółek, czyli CIT estoński, który został wdrożony do polskiego prawa podatkowego. W zamyśle miała funkcjonować zasada wprowadzająca opodatkowanie w chwili wypłaty zysków. Jednak niektóre wydatki ponoszone przez podatnika muszą być opodatkowane już w trakcie roku. Zaliczają się do nich między innymi wydatki dotyczące pojazdów.
Estoński CIT został wprowadzony do polskich przepisów podatkowych w 2021 roku. Ogólna zasada z nim związana pozwala przyjąć, że wynik bilansowy stosowany na potrzeby rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych stanowi kwotę do opodatkowania. W ustawie jest kilka wyjątków związanych z rodzajem kosztów, które już w chwili ich poniesienia podlegają pod opodatkowanie i zapłatę podatku w trakcie roku. Z wyniku finansowego wyliczanego na potrzeby estońskiego CIT-u zostają wyłączone niektóre wydatki. Dopiero od takiej sumy może być odprowadzany podatek CIT estoński.
Estoński CIT, inaczej ryczałt od dochodów spółek kształtuje się w następującej wysokości:
10% podstawy opodatkowania – mały podatnik oraz podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności
20% podstawy opodatkowania – inny podatnik niż ten wskazany powyżej.
Podstawą opodatkowania w estońskim CIT jest:
suma dochodu z podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym została podjęta uchwała o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
dochód wynikający ze zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym doszło do połączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub został wniesiony wkład niepieniężny
dochód z zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończyło się opodatkowanie ryczałtem
dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych osiągnięty w roku podatkowym.
Czym są ukryte zyski?
Wydatki ponoszone przez spółkę, które mogą być ukrytym dochodem, zyskiem wspólników, czyli podmiotów powiązanych wobec spółki powinny być opodatkowane.
Za ukryte zyski uważa się:
świadczenia pieniężne
świadczenia niepieniężne
świadczenia odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne
wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, które są inne niż podzielony zysk po zakończeniu roku obrotowego.
Beneficjentami ukrytych zysków bezpośrednio lub pośrednio są: udziałowcy, akcjonariusze, wspólnicy lub podmioty powiązane w sposób bezpośredni lub pośredni z podatnikiem, z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem. Upraszczając można powiedzieć, że ukryte zyski są świadczeniami dokonanymi na rzecz udziałowca lub podmiotu powiązanego, które w skutkach przypominają wypłatę dywidendy.
Dochód z ukrytych zysków i z wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w CIT estońskim
Z zasady opodatkowanie CIT estońskim następuje w momencie wypłaty z zysku poprzez:
wypłatę zaliczki z kwoty przewidywanej dywidendy
wypłatę udziałowcom podzielonego zysku
wypłatę zysku na pokrycie strat z lat ubiegłych.
W niektórych przypadkach obowiązek zapłaty podatku występuje jeszcze w trakcie roku i dotyczy przede wszystkim:
dochodów z ukrytych zysków – ukryta dywidenda
wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą uważa się wydatki poniesione przez osoby powiązane ze spółką na cele prywatne.
Jak należy ustalić sumę dochodu z ukrytych zysków?
Sumę dochodu z ukrytych zysków i z tytułu wydatków niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ustala się w rozliczeniu miesięcznym w miesiącu, w którym zostało wykonane dane świadczenie lub miała miejsce wypłata bądź wydatek z tytułu ukrytych zysków oraz wystąpił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Estoński CIT – wydatki poniesione na pojazdy przed 2023 rokiem
Spółki, które w 2022 roku stosowały CIT estoński miały prawo do ujęcia w kosztach firmowych 100% wydatków jakie dotyczyły użytkowania samochodów osobowych bez żadnego ograniczenia limitu wartości pojazdów, czyli kwot 150 000 zł i 225 000 zł (pojazdy elektryczne).
Do ukrytych zysków można było zaliczyć wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwalej utraty wartości w stosunku do używanych w spółce:
samochodów osobowych
środków transportu lotniczego
taboru pływającego
innych składników majątku:
w wysokości 100% - składniki majątku używane tylko dla celów działalności
w wysokości 50% - składniki majątku użytkowane dla celów mieszanych, czyli w działalności i prywatnie.
W związku z powyższym udziałowiec, akcjonariusz jak i wspólnik bądź podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z udziałowcem, akcjonariuszem bądź wspólnikiem użytkował w 2022 roku, a także wcześniej i nadal użytkuje pojazd firmowy w celach mieszanych, to w takiej sytuacji 50% kosztów dotyczących tego pojazdu stanowi dochód z ukrytej dywidendy. Taki dochód podlega opodatkowaniu CIT estońskim w trakcie roku.
Do kosztów pojazdu wymienionego powyżej zaliczają się między innymi:
odpisy amortyzacyjne
opłaty za parking
opłaty za przejazdy autostradą
wydatki eksploatacyjne, takie jak przykładowo: naprawa, przeglądy, części, paliwo, akcesoria samochodowe, myjnia
koszty ubezpieczenia
pozostałe opłaty.
Estoński CIT – wydatki poniesione na pojazdy w 2023 roku
Przed 2023 rokiem wydatki poniesione na użytkowanie samochodów osobowych w sposób mieszany przez pracowników zatrudnionych przez spółkę stosującą CIT estoński niebędących wspólnikami, udziałowcami, akcjonariuszami nie były zaliczane do ukrytych zysków ani do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą spółki. Na potwierdzenie takiego stanowiska warto przywołać interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 grudnia 2022 roku, sygn. akt 0114-KDIP2-2.4010.190.2022.1.IN. Podobnego zdania jest też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (wyrok sygn. akt o numerze I SA/Gd 917/22 z dnia 18 października 2022 roku). Na koniec 2022 roku stanowisko organu podatkowego zmieniło się i w 2023 roku został poszerzony katalog wydatków podlegających pod opodatkowanie CIT estońskim w trakcie roku podatkowego. Tym samym ukryta dywidenda jako koszt została zaliczona do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Art. 28m ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wymieniony przepis wskazuje, że:
Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: 1) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 2) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
Poszerzony został również katalog osób użytkujących firmowe samochody w sposób mieszany, które mogą przyczynić się do powstawania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
W związku z powyższym należy uznać, że:
50% wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w wartości brutto (tj. wraz z naliczonym podatkiem VAT) – podstawa opodatkowania z tytułu ukrytych zysków związanych z używaniem samochodów osobowych dla celów mieszanych przez członka zarządu w sytuacji, kiedy jest on udziałowcem, akcjonariuszem, wspólnikiem bądź podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem bądź wspólnikiem
50% wydatków w wartości brutto, czyli z naliczonym podatkiem VAT – podstawa opodatkowania z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą z powodu używania samochodów osobowych przez pracowników w celach mieszanych.
Powyższe zostało potwierdzone przez organy podatkowe między innymi w:
interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.183.2022.1.PP z dnia 11 stycznia 2023 roku
interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.79.2022.1.MW z dnia 16 listopada 2022 roku.
Estoński CIT - rozliczanie wydatków dotyczących pojazdów samochodowych
Wydatki związane z samochodami osobowymi użytkowanymi w 100% na cele prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać w całości rozliczone w kosztach bilansowych bez konieczności kwalifikowania ich do ukrytych kosztów lub wydatków niezwiązanych z działalnością.
Pojazdy firmowe są w 100% wykorzystywane w działalności gospodarczej, jeżeli spełniają określone wymogi dotyczące konstrukcji lub mogą też nie spełniają tych wymogów. W tej sytuacji podatnik zobowiązany jest do:
zgłoszenia danego pojazdu w urzędzie
prowadzenia tzw. kilometrówki, czyli ewidencji przejechanych kilometrów
stworzenia regulaminu warunków uniemożliwiających wykorzystywanie pojazdów dla celów prywatnych.
Podatnik ma obowiązek zapłaty zaliczki na CIT estoński w trakcie roku podatkowego od dochodu z tytułu ukrytych zysków lub z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został dokonany wydatek. Dochód z ukrytych zysków oraz z wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą z podziałem na miesiące podatnik zobowiązany jest wykazać w zeznaniu rocznymCIT-8E.
